社會保障稅亦稱“社會保證稅”、“工資稅”。是以工資、薪金作為課稅對象，其稅款用於特定社會保險項目的一種性質比較特殊的稅收。納稅人一般為僱主和雇員，稅款由雙方共同分擔，但在某些情況下也有僱主單方交納的。以美國對鐵路系統徵收的社會保險稅為例，如果保險稅專用於退休目的，其稅款由僱主和雇員共付，且適用僱主的稅率比雇員的稅率高出兩倍；如果稅款用於失業保險則稅款完全由僱主單方支付。
基本介紹
- 中文名：社會保險稅
- 外文名：The social insurance tax
- 又稱：社會保障稅
- 稅率方面：一般實行比例稅率
稅種介紹,起源,發展,稱謂,稅種,工薪稅,鐵路員工保障,失業保障稅,個體業主稅,課稅範圍,課稅對象,中國情況,稅費之爭,提出問題,法學分析,若干問題,納稅人確定,徵稅對象確定,稅目稅率確定,
稅種介紹
起源
社會保障稅起源於美國。1935年，在羅斯福總統的領導和主持下，美國通過了歷史上第一部社會保障法典——《社會保障法》。該法規定，美國自1935年開始徵收工薪稅。該法特彆強調，鐵路公司員工退職稅、聯邦失業稅、個體業主稅也歸於社會保障稅之內。
發展
二戰後，伴隨著經濟的高度發達和政治民主化趨勢的加強，西方已開發國家如英國、法國、加拿大都實行了“普通福利”政策，紛紛徵收社會保障稅。1990年世界上大約有80多個國家開徵了社會保障稅，到1998年，開徵社會保障稅國家增加至100多個。據國際貨幣基金組織（1MF）統計，目前（2010年），全世界170多個國家裡至少有132個國家實行社會保障稅制度。
稱謂
在國際上，各國對社會保障籌資方式的稱謂不盡相同。挪威等國家叫“Social Security Contributions”（一般被譯為社會保障稅、社會保障繳款或社會保障捐），英國叫“National Insurance Contributions”（一般被譯為國民保險稅或國民保險捐），愛爾蘭叫“Pay Related Social Security”（社會保障付款），美國等國家在立法中將社會保障籌資方式稱為“稅”（美國稱為Payroll Tax，即工薪稅）。有些國家將保障籌資收入歸類為“Special Assessments”（特別稅，Assessments詞義為“徵收的稅額”）。從上述各國對社會保障籌資方式及籌資收入的稱謂可以看出，國際上對保障籌資方式沒有統一的表述，不同的國家根據不同的國情和理解，各自確定本國社會保障籌資的名稱。
稅種
工薪稅
鐵路員工保障
鐵路員工保障稅是為鐵路人員設計和以為鐵路公司員工籌措退休費為目的的稅。它的納稅人為雇員和僱主，其課稅對象為雇員領取的工資和僱主發放的工資。該稅規定有應稅收入最高限額，限額以上不徵稅。鐵路員工保障稅的稅率，1980年為雇員月工資最高限為2158.33美元，稅率是6.13%；僱主對每個工人支付的工資最高限也為2158.33美元，稅率是9.5%。鐵路系統也有獨立的失業保險稅，全由僱主支付。鐵路員工保障稅同工薪稅一樣也實行源泉扣繳法。
失業保障稅
失業保障稅是作為聯邦對各州政府舉辦的失業保險提供補助財源而課徵的。它以一個日曆年度內的20天期間僱傭一人以上或每季支付工資1500美元以上的僱主為納稅義務人 （雇員無此納稅義務），按其支付給雇員的工資總額計征（無寬免或費用扣除），現行最高應稅限額為7000美元，稅率為6.2%。失業保障稅的繳納，須按年曆編制申報表，在次年的1月31日之前繳納，也可實行分季繳納。
個體業主稅
個體業主稅又稱自營人員保險稅，是為了個體業主（除醫生外）的老年、遺屬、傷殘及醫療保險而課徵的。納稅人為單獨從事經營活動 的個體業主，徵稅對象是個體業主的純收入。個體業主稅的起征點是400 美元，稅率為12.3%，完全由個體業主承擔。個體業主稅實行同個人所得稅聯合申報的辦法，具體納稅過程和個人所得稅基本一致。
美國的社會保障稅制度是在適應一般社會保險需要基礎上針對某個或某幾個特定行業，實行與行業工作特點相聯繫的加強式社會保險，還讓特定的承保項目在保險費收支上自成體系，因而表現出較強的適應性，這為我們提供了成功的經驗。
課稅範圍
社會保障稅的課稅範圍通常是參加本國社會保險，並存在僱傭關係的僱主和雇員在本國支付和取得的工資，薪金及不存在僱傭關係的自營業主的所得，僱主和雇員的納稅義務一般以境內就業為標準，即凡在徵稅國境內就業的僱主和雇員，不論國籍和居住地何在，都必須在該國承擔社會保險納稅義務。而對於本國居民為本國居民僱主僱傭但在國外工作取得的工資、薪金，則除個別國家外一般不列入課稅範圍。
課稅對象
社會保障稅的課稅對象主要是僱主支付的工資薪金額、雇員取得的工薪收入額及自營業主的事業純收益額。在具體實施中，儘管各國社會保障稅的模式不同，課稅對象規定有所差異，但其基本內容是相同的。一是課稅對象不包括納稅人工資薪金以外的其他收入。即不包括由僱主和雇員工資薪金以外的投資所得、資本利得等所得項目，但作為稅基的工資薪金既包括由僱主支付的現金，還包括具有工資薪金性質的實物性及其他等價物的收入。二是應稅工資薪金通常規定最高限額，超過部分不繳納社會保險稅。三是一般不規定個人寬免額和扣除額。因為社會保險稅實行專稅專用原則，籌集的保險基金將全部返還給納稅人。
中國情況
在已開發國家和大部分開發中國家，普遍設有社會保障稅這一稅種，以徵收社會保障稅的方式籌集社保資金，並在全國範圍內統籌。而中國的養老、醫療和失業等社會保障，主要是以收取社會保險費的形式構成社保基金，大多是在省一級統籌。因為各省自己分別在做，籌集和發放的標準也不一樣。如果按社會保障稅籌集資金，就要全國統籌。
稅費之爭
提出問題
我國社會保險資金籌集的“稅”“費”之爭
一、問題的提出：費還是稅
（一）我國實行的是“統賬結合”的社會保險制度
我國社會保險制度的保障對象目前只是針對城鎮職工、城鎮個體工商戶和靈活就業人員，改革的趨向是建立並完善“統賬結合”的社會保險制度。1993年11月14日中共中央十四屆三中全會所作的《關於建立社會主義市場經濟體制若干問題的決定》提出了養老保險制度實行社會統籌和個人賬戶相結合的改革方向。1995年3月1日，國務院發布《關於深化企業職工養老保險制度改革的通知》，確立了養老保險實行社會統籌與個人賬戶相結合的原則，並對改革的目標和原則作了規定。1997年國務院發布了《關於建立統一的企業職工基本養老保險制度的決定》規定，按本人繳費工資11%的數額為職工建立基本養老保險個人賬戶，個人繳費全部記入個人賬戶，其餘部分從企業繳費中劃入。隨著個人繳費比例的提高，企業劃入的部分要逐步降至3%。個人賬戶儲存額，每年參考銀行同期存款利率計算利息。個人賬戶儲存額只用於職工養老，不得提前支取。職工調動時，個人賬戶全部隨同轉移。職工或退休人員死亡，個人賬戶中的個人繳費部分可以繼承。2005年國務院發布了《關於完善企業職工基本養老保險制度的決定》規定，從2006年1月1日起，個人賬戶的規模統一由本人繳費工資的11%調整為8%，全部由個人繳費形成，單位繳費不再劃入個人賬戶。
國務院1998年12月份發布了《關於建立城鎮職工基本醫療保險制度的決定》，制定了醫療保險統籌基金和個人賬戶相結合的主要政策。職工個人繳費全部計入個人賬戶，單位繳費由統籌地區根據個人賬戶支付範圍和職工年齡等因素確定比例，部分劃入統籌基金。
國務院於1999年頒布了《失業保險條例》，失業保險基金的籌集實行用人單位與職工個人共擔的原則，用人單位按照本單位職工工資總額的2%，職工個人按照本人工資的1%繳費。
（二）社會保險資金籌集的“稅”“費”之爭
反對開徵社會保險稅的人認為：首先，開徵社會保險稅與稅收特性相衝突。稅收具有強制性、無償性和固定性三個特性，我國社會保險實行社會統籌和個人賬戶相結合，是社會保險與基金儲備兩種模式融合的部分積累模式，權利義務相對等的特徵突出，尤其是個人賬戶具有私人所有性質，與稅收特性相衝突；其次，開徵社會保險稅與我國社會保障制度模式相衝突。收費還是徵稅，關鍵取決於社會保障的制度模式，部分積累的社會保險制度適宜採取收費方式；第三，我國現實的社會經濟狀況決定社會保障制度安排的多樣性，改變徵繳方式不適應我國的實際情況。而社會保險稅要求社會保險制度安排一體化；第四，開徵社會保險稅會使政府重新陷入沉重負擔的困境。改變籌資方式，就會使政府陷入對未來社會保險支出負無限責任的困境。
法學分析
二、社會保險“稅”“費”之爭的法學分析
由上述社會保險“稅”“費”之爭的觀點來看，社會保險“稅”“費”之爭主要取決於三個因素：一是稅費的特性；二是社會保險的制度模式；三是社會保障權的責任主體。前者涉及到稅法學的問題，後兩者涉及到社會保障法學的問題。
（一）社會保險“稅”“費”之爭的稅法學分析
1、“稅”“費”特性分析
“費”為非稅公科，不以對待給付為前提，包括規費和受益費。規費系私人基於公共行政之利用，由國家或地方自治團體所徵收之對待金錢給付，包括行政規費及使用規費。規費之對待給付如為國家之特別行政服務提供，為行政規費，如證書謄本發給、許可執照發給等。規費之對待給付如系交付特定對象或提供其使用公物，則為使用規費，如垃圾清運費、博物館入場費、路邊停車場停車費等。受益費者，系國家或地方自治團體基於統治權，為滿足財政需求，對建造、改良或增建營造物或公共設施，所徵收之全部或一部分費用之金錢給付。受益費無須義務人現實取得利益，而只須有取得利益之可能性即可。其有別於規費，在於給付與對待給付間，無須有直接關聯性。[4]
因此，社會保險基金籌集採用“稅”還是“費”的方式，還取決於社會保險基金是否存在對待給付，如果存在對待給付，則不能實行“稅”的方式，而只能實行“費”的方式；如果社會保險基金不存在對待給付，則不能實行“費”的方式，而只能實行“稅”的方式。
2、財政目的規範與誘導管制目的規範
稅法以財政收入為目的，稱之為財政目的規範。此等規範實行量能課稅原則。如果立法者主要系以導入特定政策之形成效果為目的，為誘導管制規範，例如經濟政策、社會政策為目的。為達成此種誘導管制功能，而以出售量能負擔平等原則為代價。因此，誘導管制規範，其本質即在於打破平等負擔原則，作為“經濟誘因”以促使納稅人為特定之作為或不作為。[5]
因此，如果以“稅”的方式籌集社會保險基金，需要區分此種徵收是以財政收入為目的還是以誘導管制為目的，由此出現的法律規範是稅法還是社會法。
（二）社會保險“稅”“費”之爭的社會保障法學分析
1、社會保險的制度模式
採用現收現付模式的社會保險制度，既可以採用收費的方式也可以採用徵稅的方式籌集社會保險基金。採用完全積累模式的社會保險制度，則適合採用收費的方式籌集社會保險基金。採用部分積累模式的社會保險制度，則可以稅費結合。
2、社會保障權的責任主體
社會保障從農牧社會的官辦、民辦、宗教慈善事業，發展到工業社會的正式制度安排，從統治者的恩賜發展到國民的一項基本權益，走過的是一條從慈悲到公平、正義之路。 [6]把社會保障事業視為政府的一種義務和責任，承認公民要求社會保障是一種公民權利，標誌著社會保障真正成為一種正義的制度安排。社會保障權，是指法律賦予公民在一定條件下從國家和社會獲得物質幫助，以滿足其維持一定生活水平或質量之需要的權利。 [7]因此，在現代社會中，社會保障權的責任主體是政府和社會。無論社會保障制度採用何種籌集模式，即不管是採用“稅”的方式，還是採用“費”的方式，政府都理應為公民的社會保障負責，承擔無限責任。
我國應建立稅費結合的社會保險資金籌集模式
社會保險資金籌集采“稅”或“費”主要取決於社會保險基金是否符合稅費的特性以及社會保險的制度模式，根據上述稅法學與社會保障法學的分析，筆者認為我國社會保險法律制度應當實行稅費結合的社會保險資金籌集模式：用人單位繳納的進入社會統籌賬戶的部分通過稅的方式進行徵收，職工個人繳納的進入個人賬戶的部門以費的方式由社會保險機構徵收。
（一）稅費結合的社會保險資金籌集模式符合稅費的特性
1、社會統籌賬戶的資金符合稅的特性
按照我國現行“統賬結合”的社會保險制度，社會統籌賬戶的資金主要是由單位繳納的費用形成的，繳納主體是用人單位。這一部分對於用人單位來說，並不具有對待給付性，因此只能是採用稅的方式，而不能用費的方式。然而這種稅收並不是以財政為目的，而是以社會政策為目的。因此，遵循的並不是量能課稅原則，其犧牲平等原則，是因為有更高的憲法基本權保障的公益要求。這符合社會保險稅的累退性。由此形成的法律規範也屬於社會法的範疇。
2、個人賬戶的資金符合費的特性
按照我國現行規定，個人賬戶儲存額只用於職工養老，不得提前支取。職工調動時，個人賬戶全部隨同轉移。職工或退休人員死亡，個人賬戶中的個人繳費部分可以繼承。因此，個人賬戶的資金是具有對待給付的，不具有稅的特性，而符合費的性質。職工個人通過繳費的方式形成的個人賬戶，屬於個人財產，也符合將來社會保險基金市場化取向改革的要求，這部分資金可以由個人選擇合適的方式進行管理和投資。
我國是要建立和完善“統賬結合”的社會保險制度，稅費結合的社會保險資金籌集模式符合“統賬結合”的社會保險制度。“統賬結合”的社會保險制度要求社會統籌賬戶資金籌集採用稅的方式，個人賬戶資金籌集採用費的方式。
我國憲法確認了公民的社會保障權，這種基本權利的責任主體是政府與社會。稅費結合的社會保險資金籌集模式並沒有改變社會保險基金籌集方式的多元化，而是以稅的方式強化了資金籌集的剛性，強化了政府的社會保障責任，符合社會保障法的基本原理。
（三）稅費結合的社會保險資金籌集模式的具體制度構想
1、社會保險稅的納稅人。社會保險稅的納稅人為城鎮各類企事業單位，以及城鎮個體工商戶和靈活就業人員。職工個人則以繳費的方式形成個人賬戶，由單位代扣代繳。
2、社會保險稅的徵稅對象。社會保險稅屬於所得稅的範疇，既不是流轉稅，也不是財產稅，其課稅對象是作為納稅人的企事業單位的“工薪總額”。企事業單位繳納的社會保險稅金可以列入企業管理費用，在其繳納所得稅時予以扣除。就城鎮個體工商戶和靈活就業人員而言，其課稅對象是當地上年度在崗職工平均工資。
4、社會保險稅的稅率。社會保險稅應採用比例稅率，總體稅率水平為20%—30%。
5、社會保險稅的減免項目。屬於下列情形的，應當予以免徵或減征：（1）不具備勞動能力，缺乏生活來源的；（2）因不可抗力造成重大損失，確實無能力繳納社會保險稅的；（3）納稅人用於公益救濟性質的捐贈；（4）孤老殘疾人員及烈屬，從事個體生產經營的；（5）經國家規定的其他項目。
若干問題
納稅人確定
確定社會保險稅的納稅人，理論界基本上達到共識。主要分歧是涉及兩個問題的討論：一是農村是否納入徵稅範圍；二是城鎮納稅義務人是否應包括黨政機關和實行全額預算管理的事業單位。
對農村是否納入徵稅範圍持肯定意見的比較少。社會保障制度實施的兩個最重要的原則是普遍性和公平性。就社會保險稅性質而言，徵稅的範圍應該傾向於更寬泛的覆蓋面，即要求在全社會普遍實施，使所有的勞動者都能得到保障，這也體現公平。從國外的情況來看，各國在開徵社會保險稅之初，都有一定的徵稅範圍限制，不能做到籌資和支付的普遍性。目前我國農村經濟發展不平衡，一些地方已經十分富裕，一部分地區比較貧窮，甚至還沒有解決溫飽問題。對於這些地方來講，更重要的是脫貧、解決溫飽問題，而不是社會保險問題。對於農村的社會保障問題，可以考慮建立全國農村貧困救濟基金，從農村稅收積累所得。經濟條件比較好的地方，可以以鄉鎮或縣為單位建立統籌式的區域性社會保障制度，待有條件建立普遍的社會保險制度之時，自然把徵稅範圍擴展到農村。因此，基於這種經濟二元性突出和管理水平局限性的考慮，暫不能把純粹的農業勞動者（農場除外）納入社會保險稅納稅義務人範圍。
對於黨政機關和實行全額預算的事業單位應不應該納入納稅義務人範圍的問題，有學者認為，黨政機關和實行全額預算管理的事業單位，沒有經濟收入或其收入不能滿足其實際支出需要，如果對其徵稅，實際是對財政支出徵稅，這是毫無意義的。也有另一種觀點，認為我國的黨政機關和實行全額預算管理的事業單位的工作人員，基本上都享受著國家養老和公費醫療。但正是這種“國家統包”型的辦法成為我國社會保障制度改革的動因之一。同時，若不對黨政機關和實行全額預算管理的事業單位徵稅，必然會呈現出社會保險稅的不公平，並對其他納稅人心理產生不平衡，從而加大徵稅的難度。因此，從保持稅制的規範性和公平性考慮，城鎮納稅人應該包括黨政機關和實行全額預算管理的事業單位。其實在美國，聯邦政府對公務員也是要徵收社會保險稅的。
徵稅對象確定
根據國際慣例，社會保險稅的徵稅對象應為納稅人的工薪收入。我國目前社會保險稅的徵稅對象是企事業單位的工資支出與職工個人工資收入。因此，必須對工薪作出準確、規範的界定。
關於社會保險稅的稅基是否需要設定上限或下限的問題至今尚有爭論。就基本養老保險而言，在過去繳費體制下，設定了上限和下限，一種觀點認為應當沿襲這種做法。但另一種觀點認為，應稅工薪收入應是職工的全部工薪收入，在與個人賬戶相結合的前提下，比較合適的選擇是既不設上限也不設下限。
稅目稅率確定
在《勞動法》規定的五個社會保險險種中，基本養老保險、基本醫療保險和失業保險涉及的人群範圍廣，與廣大人民民眾的最切身利益直接相關，涉及的基金金額也最大。社會保險稅的開徵應重點解決城鎮勞動者共同的基本養老、失業及醫療保險需要。這三種險種的實施直接關係社會穩定，同時也考慮到目前國家經濟發展水平和企業承受能力，因此，應該將當前徵收社會保險稅的對象確定為基本養老保險、基本醫療保險和失業保險三個基本險種，亦即將基本養老保險費、基本醫療保險費和失業保險費合併，統一改徵社會保險稅。
從稅率的設計原理上講，社會保險稅率的確定應以社會保險基金的支出需要和納稅人的承受能力進行測算。在已開發國家，社會保險稅的稅率一般都要經過科學精密的計算得出。受經濟發展水平低和測算體系不完善等條件的影響，我國制定具體稅率時計算和論證很難做到十分精密和科學，經驗指標通常占很大比重。根據各國經驗，社會保險稅開徵時總體稅率水平低一點，隨著稅目的拓寬，稅率再逐步提高，以免出現像西歐高福利國家那樣形成過高的稅收成本，而限制就業和影響產品的國際競爭力；但也不能太低，以避免增加收支矛盾，增加政府承擔的風險。結合我國實際，考慮到社會保險稅要從現行社會保險費徵收體制的基礎轉換過來，保證平穩轉換是一個必須考慮的問題，況且在目前情況下，超出現有納稅人的稅負水平的空間十分有限。因而較為穩妥的辦法就是將現行社會保險費率繼承下來。
稅率形式的採用大部分國家採用比例稅率，即在規定的稅基限額下適用一個稅率；但也有少數的國家認為社會保險稅是個人所得稅的一個分支，具有調節個人收入水平的功能，應採用累進稅率，即根據工薪收入的不同級距設定不同稅率。其實，社會保險稅只是一種為實施社會保障制度籌集資金的形式，是專稅專用，權利與義務相匹配的特殊稅種，在性質上與個人所得稅不同。因此，考慮到社會保險稅的性質和本著徵稅簡便、降低稅收成本的原則，社會保險稅的稅率形式應確定為比例稅率。根據我國國情和緩解社會分配不公等政策要求，減少社會保險稅的累退性影響，應以實行分類稅率制為宜。根據不同稅目特點實行分類稅率制有利於政府更為準確地把握基金的收支控制，有利於社會保險基金的管理和運營，並能體現“專稅專用”的要求；納稅人繳稅時知道繳稅後享受的保障權利，更有利於增強人民民眾對社會保險稅的依賴和支持。同時，也有利於政府對社會保險稅更為靈活的調整。
